Die steuerliche Verlustnutzung unter Eheleuten in der Insolvenz eines Ehegatten

Zugleich Besprechung von BGH, Urt. v. 18. November 2010 – IX ZR 240/07, DStR 2011, 277

Der Frage der Verlustnutzung begegnet man vor allem im Unternehmensteuerrecht. Aber auch in der Ehe kann die Frage hervortreten, ob und inwieweit ein Ehegatte einkommensteuerliche Verluste des anderen Ehegatten nutzen darf. Zusätzliche Komplexität erlangt sie, wenn durch die Insolvenz eines Ehegatten aus der Ehe eine Dreiecksbeziehung mit dem Insolvenzverwalter entsteht. Der IX. Zivilsenat des Bundesgerichtshofs (im Folgenden: Senat) hatte sich unlängst mit einem solchen Fall zu beschäftigen. Er hat in seinem Urteil die Befugnisse des nicht insolventen Ehegatten und des Insolvenzverwalters herausgearbeitet. Der Beitrag hinterfragt, ob die Lösung des Senats gelungen ist. Ferner zeigt er die Konsequenzen des Urteils für die Praxis auf.

1. Sachverhalt
Die erfolgreich gewerblich tätige Klägerin lebte mit ihrem Ehemann in intakter Ehe. Diesem ging es wirtschaftlich weniger gut. Im Jahr 1999 wurde über sein Vermögen das Insolvenzverfahren eröffnet. Der Beklagte wurde zum Insolvenzverwalter bestellt. Im Jahr 2002 führte das Finanzamt auf Antrag des Beklagten die getrennte Veranlagung zur Einkommensteuer durch. Die Veranlagung der Klägerin führte zu einer Steuernachzahlung von rund Euro 4.000,00. Die Klägerin legte gegen den Steuerbescheid Einspruch ein und hielt ihn damit offen. Bei Zusammenveranlagung mit ihrem Ehegatten wäre es zu keiner Nachzahlung gekommen, da dieser über einen zum 31.12.2001 festgestellten Verlustvortrag in Höhe von fast Euro 400.000,00 verfügte. Den Verlustvortrag konnte auch der insolvente Ehegatte bzw. der Insolvenzverwalter nicht nutzen, da aus der Verwaltung der Insolvenzmasse keine steuerpflichtigen Einkünfte erzielt wurden. Die Klägerin verklagte den Beklagten auf Zustimmung zur Zusammenveranlagung mit ihrem Ehemann für das Jahr 2002 und zugleich für die beiden Folgejahre.

Der Prozesserfolg war zunächst bescheiden: Das Landgericht verurteilte den Beklagten zwar zur Zustimmung, allerdings nur Zug um Zug gegen die Abgabe einer Erklärung, mit der sich die Klägerin zur Abführung des Steuervorteils an den Beklagten verpflichtet. Das Berufungsgericht hielt an der Verurteilung des Beklagten zur Zustimmung im Grundsatz fest. Es verlangte von der Klägerin aber nur eine Zug um Zug abzugebende Erklärung der Klägerin, ihren Ehemann von künftigen steuerlichen Nachteilen aus der Zusammenveranlagung freizustellen. Mit der von dem Senat zugelassenen Revision erstrebte der Insolvenzverwalter die Wiederherstellung des landgerichtlichen Urteils. Damit hatte er – ungeachtet der Revisionszulassung – keinen Erfolg.

2. Auffassung des BGH
Der Senat hält den Anspruch der Klägerin aus § 1353 Abs. 1 BGB für begründet. Aus der Verpflichtung zur Herstellung der ehelichen Lebensgemeinschaft seien Ehegatten einander verpflichtet, in die Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer einzuwilligen. Voraussetzung dieser Pflicht sei, dass durch die Zusammenveranlagung die Steuerschuld des anderen Ehegatten verringert und der auf Zustimmung in Anspruch genommene Ehegatte keinen zusätzlichen steuerlichen Belastungen ausgesetzt werde. Der insolvente Ehegatte müsse im Streitfall keine steuerlichen Nachteile befürchten, da sein Unternehmen abgewickelt worden sei. Durch den Verlustvortrag auszugleichende steuerliche Einkünfte seien daher nicht zu erwarten. Der teilweise Verbrauch der Verlustvorträge als Folge der Zusammenveranlagung ändere daran nichts. Durch die Zug um Zug-Verurteilung trage die Klägerin im Ergebnis das Risiko einer in Zukunft höheren Steuerlast ihres Ehemanns.

Unerheblich sei, ob und inwieweit beide Ehegatten finanzielle Beiträge zum Familienunterhalt geleistet hätten. Für den Anspruch auf Zustimmung zur Zusammenveranlagung komme es auch nach der Rechtsprechung des XII. Zivilsenats nur darauf an, ob der andere Ehegatte in Folge der Zusammenveranlagung mit einer höheren Steuerlast im Veranlagungszeitraum oder in den Folgejahren rechne müsse. Im Streitfall sei das – mangels absehbarer steuerlicher Einkünfte – entfernte Risiko einer in Zukunft höheren Steuerlast durch die Freistellungserklärung der Klägerin abgedeckt.

Nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens richte sich der Anspruch der Klägerin nicht mehr gegen ihren Ehemann, sondern gegen den Insolvenzverwalter. Der Anspruch aus § 1353 Abs. 1 BGB sei keine Insolvenzforderung, die zur Tabelle angemeldet und festgestellt werden müsse (§§ 174 ff. InsO). Es handle sich nicht um einen Vermögensanspruch im Sinne des § 38 InsO. Das Veranlagungswahlrecht sei, wie der Senat bereits früher dargelegt habe, kein Vermögensgegenstand. Zudem sei der Anspruch der Klägerin im Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens ohnehin noch nicht begründet gewesen.

Der Beklagte habe zwar aus § 273 BGB ein Zurückbehaltungsrecht, allerdings nur in dem von dem Berufungsgericht ausgeurteilten Umfang. Der insolvente Ehegatte habe, wenn das Insolvenzverfahren nicht eröffnet worden wäre, weder aus § 1353 Abs. 1 BGB noch aus § 812 Abs. 1 BGB einen Anspruch auf Auszahlung des Steuervorteils seines Ehegatten. Die Eröffnung des Insolvenzverfahrens ändere daran nichts. Die aus § 10d EStG folgende Befugnis zur Verlustberücksichtigung sei ein durch die Entstehung künftiger positiver Gesamtbeträge der Einkünfte aufschiebend bedingter Steuerminderungsanspruch. Einem solchen potenziellen Verrechnungsanspruch komme dem Grunde nach ein wirtschaftlicher (Vermögens-)Wert zu. Aus dem Rechtscharakter der Einkommensteuer als Personensteuer und dem Prinzip der Individualbesteuerung folge aber, dass der Verlustvortrag weder für sich genommen noch in Verbindung mit der Verlustquelle übertragen werden könne. Daher könne er auch nicht zugunsten der Insolvenzmasse „versilbert“ werden.

Auf Verlangen des Beklagten sei die Klägerin, anders als in den Fällen der „normalen“ Ehe beiderseits solventer Partner, unter Umständen verpflichtet gewesen, Sicherheit für die Zug um Zug zu übernehmende Freistellungsverpflichtung zu leisten. Der Beklagte habe eine solche Sicherheitsleistung in den Tatsacheninstanzen jedoch nicht verlangt. Sie werde nicht von Amts wegen, sondern nur auf Antrag des Berechtigten angeordnet. In der Revisionsinstanz könne die Einrede aus § 273 BGB nicht mehr nachgeholt werden. Dem Berufungsgericht falle nicht zur Last, dass es auf diese Möglichkeit mit Blick auf die schließlich vorgenommene Abänderung des erstinstanzlichen Urteils nicht hingewiesen habe. Die aus § 139 Abs. 2 ZPO folgende richterliche Hinweispflicht gelte nicht, wenn es – wie hier – um einen oder sogar um den zentralen Streitpunkt gehe. Die Klägerin habe mit der Berufung die unbedingte Verurteilung des Beklagten verfolgt. Es sei seine Sache gewesen, ob und welche Gegenrechte er geltend machen wolle.

3. Würdigung

3.1. Die denkbaren Lösungsansätze
Das hier besprochene Urteil verdient Zustimmung. Das von dem Senat herausgearbeitete Ergebnis ist allerdings nicht das einzig Denkbare. Es ist daher für die Würdigung des Urteils hilfreich, wenn man sich die prinzipiell bietenden fünf Lösungsansätze und ihre Vor- und Nachteile vergegenwärtigt:

  • Variante 1: Der solvente Ehegatte hat, jedenfalls in den Fällen der begehrten Nutzung von Verlusten seines insolventen Partners, keinen Anspruch auf Zusammenveranlagung. Diese Lösung wahrt den steuerlichen Besitzstand des insolventen Ehegatten und zugleich des Insolvenzverwalters. Der Verlustvortrag bleibt unangetastet. Der solvente Ehegatte wird wie ein Alleinstehender besteuert. Nutznießer dieser Lösung ist vor allem der Fiskus. Sein Steueraufkommen wird nicht durch eine Verlustverrechnung geschmälert.
  • Variante 2: Der solvente Ehegatte hat einen Anspruch auf Zustimmung zur Zusammenveranlagung. Er muss aber den gesamten Steuervorteil an den Insolvenzverwalter abführen. Das ist die Lösung des hiesigen Landgerichts. Ein Unterfall dieser Variante ist es, die Höhe des Ausgleichs nicht an dem Wert des Verlustvortrags für den solventen Ehegatten, sondern für den insolventen Ehegatten zu bemessen. Für die Klägerin macht es unter dieser Voraussetzung keinen Sinn, die Zusammenveranlagung zu beantragen. Der Insolvenzverwalter kann sie seinerseits nicht erzwingen, da die Zusammenveranlagung nur nach der gemeinsamen Wahl durch beide Ehegatten stattfindet, § 26 Abs. 2 EStG. Der vorliegende Streit würde künftig kaum mehr auftreten. Würde dennoch die Zusammenveranlagung begehrt und durchgeführt, würden allein die Gläubiger des insolventen Ehegatten von der Zusammenveranlagung profitieren.
  • Variante 3: Der solvente Ehegatte hat einen Anspruch auf Zustimmung zur Zusammenveranlagung. Er muss aber einen Teil des Steuervorteils an den Insolvenzverwalter abführen, und zwar – mangels einer anderen gesetzlichen Aufteilungsregel – die Hälfte. Diese Lösung nützt zu gleichen Teilen dem solventen Ehegatten und den Gläubigern seines Ehepartners.
  • Variante 4: Der solvente Ehegatte hat einen Anspruch auf Zustimmung zur Zusammenveranlagung. Er muss aber gegenüber dem Insolvenzverwalter eine Nachteilsausgleichserklärung abgeben, nach der er etwaige künftige steuerliche Nachteile, insbesondere durch den Verbrauch des Verlustvortrags, trägt. Das ist die Lösung des Berufungsgerichts und des Bundesgerichtshofs.
  • Variante 5: Die Klägerin hat einen „unbedingten“ Anspruch auf Zustimmung zur Zusammenveranlagung, der nicht mit einem Gegenanspruch des insolventen Ehegatten bzw. des Insolvenzverwalters in Zusammenhang steht.

3.2. Die Vor- und Nachteile der Alternativen

3.2.1 Nachteilhaftigkeit von Variante 5
Prüft man die vorerwähnten Varianten auf ihre Vor- und Nachteile, so scheidet die Variante 5 am schnellsten aus der Betrachtung aus. Durch sie würde der solvente Ehegatte in die Lage versetzt, den steuerlichen Verlustvortrag des insolventen Ehegatten kompensationslos zu nutzen. Dieser würde zumindest einen potenziellen Nachteil erleiden, da der Vortrag des Verlustvortrags nach § 10d Abs. 2 EStG zeitlich unbeschränkt möglich ist. Es ist zum einen nicht ausgeschlossen, dass während der Dauer des Insolvenzverfahrens aus der Verwaltung der Insolvenzmasse einkommensteuerbare Erträge erzielt werden. Eine dadurch an sich entstehende Steuerlast kann durch die Nutzung des Verlustvortrags neutralisiert werden. Zum anderen kann der vormals insolvente Ehegatte auch nach der Aufhebung des Insolvenzverfahrens den Verlustvortrag nutzen, sofern er wieder steuerbare Einkünfte erzielt. Zwar wird der solvente Ehegatte in einer intakten Ehe in aller Regel seinen insolventen Partner unterstützen. Dennoch würde es die aus § 1353 Abs. 1 Satz 2 BGB folgende Pflicht zur Herstellung der ehelichen Lebensgemeinschaft überdehnen, dem insolventen Ehegatten ein solches Opfer abzuverlangen. Bei der Nutzung steuerlicher Verlustvorträge kann es um erhebliche finanzielle Vorteile gehen, die außer Verhältnis zu den Lasten des solventen Ehegatten aus der Deckung des Lebensbedarfs seines insolventen Partners stehen. Auch jenseits der hier betrachteten Sondersituation der Insolvenz des verlusttragenden Ehegatten entspricht es der Rechtsprechung, dass bei dem zur Zusammenveranlagung verpflichteten Ehegatten im Regelfall keine kompensationslosen Nachteile verbleiben dürfen.

3.2.2 Variante 2 entzieht faktisch den Anspruch auf Zusammenveranlagung (wie Variante 1)
Auch die von dem Landgericht bevorzugte Variante 2, den insolventen Ehegatten zwar zur Zusammenveranlagung zu verpflichten, zugleich aber den gesamten steuerlichen Vorteil hieraus der Insolvenzmasse zuzuweisen, führt zu keinem angemessenen Ergebnis. Gegen diese Lösung spricht bereits, dass für den solventen Ehegatten die Folgen seines Zustimmungsverlangens prohibitiv sind. Im Ergebnis läuft diese Auffassung auf die Variante 1 hinaus, dem solventen Ehegatten den Anspruch auf Zustimmung zur Zusammenveranlagung abzusprechen. Dann ist es jedoch konsequenter, offen diese Variante zu befürworten. Zudem bewirkt die Variante 2, wie der Senat mit Recht anmerkt, dass der Verlustvortrag des Schuldners zu Gunsten der Insolvenzgläubiger verwertet wird. Das steht im Widerspruch zu der Unveräußerlichkeit des Verlustvortrags. Zudem und vor allem würde dadurch den Insolvenzgläubigern ein Vorteil zugewiesen, auf den sie bei einem ledigen oder mit einem steuerlich nicht leistungsfähigen Ehegatten verheirateten Schuldner nicht zugreifen können. Der Verlustvortrag ist für die Insolvenzgläubiger nur dann von Wert, wenn während der Dauer des Insolvenzverfahrens der Insolvenzmasse zuzurechnende steuerbare Einkünfte erwirtschaftet werden. Das ist ein eher theoretisches Szenario, für das auch im Streitfall nichts sprach. Die Lösung des Senats vermeidet durch die Verpflichtung zum Nachteilsausgleich selbst dieses entfernte Risiko der Insolvenzgläubiger. Voraussetzung hierfür ist allerdings, dass der Anspruch auf Nachteilsausgleich werthaltig ist, wenn es auf ihn ankommt. Der Unterfall dieser Variante, die Höhe der Ausgleichszahlung nach dem Wert des Verlustvortrags für den insolventen Ehegatten zu bemessen, verdient aus den vorgenannten Gründen ebenfalls keine Zustimmung. Gegen sie spricht ferner, dass dieser Wert von den künftigen Einkommensverhältnissen des insolventen Ehegatten abhängig wäre und damit völlig spekulativ ist.

3.2.3 Variante 3 schwächt Nachteile von Variante 2 lediglich ab
Die Variante 3 hat auf den ersten Blick den Vorzug, dass beide Ehegatten sich den steuerlichen Vorteil aus der Zusammenveranlagung und Verlustnutzung teilen. Tatsächlich dürfte diese Variante in einer intakten Ehe und ohne die Insolvenz eines der beiden Ehegatten angemessen sein und daher häufig einvernehmlich praktiziert werden. Es obliegt dann den Ehegatten, wie sie den Vorteil unter sich verteilen. Hierbei wird nicht zum Problem, dass es an einer gesetzlichen Aufteilungsregel fehlt. In der Insolvenz des verlusttragenden Ehegatten führt diese Variante jedoch ebenfalls zu wenig angemessenen Ergebnissen. Die gegen die Variante 2 vorgebrachten Argumente sprechen, wenn auch in abgeschwächtem Maß, zugleich gegen die Variante 3. Zudem wird hier das Fehlen eines gesetzlichen Aufteilungsmaßstabs zum Problem.

3.2.4 Verbleibende Varianten 1 und 4
Damit bleiben als Lösungsmodelle die Versagung des Zustimmungsanspruchs (Variante 1) einerseits und die von dem Berufungsgericht und von dem Senat befürwortete „Nachteilsausgleichslösung“ (Variante 4) andererseits übrig.

Variante 1 erspart zumindest Bindung: Für die Variante 1 spricht, dass sie ein klares Ergebnis bereithält. Der solvente Ehegatte hat zwar keinen Anspruch auf Zusammenveranlagung, andererseits wird ihm auch keine Ausgleichsverpflichtung abverlangt, die ihn viele Jahre binden kann. Zudem muss der solvente Ehegatte, worauf der Senat mit Recht hinweist, auf Verlangen des Insolvenzverwalters für den Nachteilsausgleichsanspruch zumindest für die Dauer des Insolvenzverfahrens Sicherheit leisten. Ist der die Zusammenveranlagung begehrende Ehegatte hierzu nicht in der Lage, so scheitert das Zustimmungsbegehren.

Variante 4 insgesamt vorzugswürdig: Für die Lösung des Senats spricht hingegen, dass nur sie die steuerliche Verlustnutzung in der Ehe effektiv und ohne unzuträgliche Nachteile für den insolventen Ehegatten gewährleistet. Nach ihr kann die – im Zeitverlauf betrachtet – Überbesteuerung der Eheleute auch dann zurückgeführt werden, wenn nur ein Ehegatte steuerlich leistungsfähig ist. Es gibt keinen insolvenzrechtlichen Grund, den Verlustausgleich zwischen den Eheleuten zu unterbinden, solange über das Vermögen des verlusttragenden Ehegatten das Insolvenzverfahren andauert. Auch ohne die Ehe mit dem einkommensstarken Ehegatten wäre es im Regelfall nicht möglich, den Verlustvortrag für die Masse und damit für die Insolvenzgläubiger zu nutzen. Für den unwahrscheinlichen Fall der Erwirtschaftung steuerbarer Einkünfte aus der Verwaltung der Masse sind die Insolvenzgläubiger durch den von dem Senat befürworteten Nachteilsausgleichsanspruch und dessen Besicherung hinreichend geschützt.

Aber auch dann, wenn der verlusttragende Ehegatte nicht insolvent ist, ist die Nachteilsausgleichslösung angemessen und praxistauglich. Es bleibt zwar gegenüber der Variante 1 der nicht geringe Nachteil, dass sich der Ehegatte, der den Verlust nutzen will, sich über das Versprechen des Nachteilsausgleichs über Jahre hinweg an seinen Ehegatten bindet. Das kann dann streitträchtig werden, wenn der Ausgleichsanspruch aktuell wird, nachdem die Ehe gescheitert ist. Zudem hat für den in die Zusammenveranlagung einwilligenden Ehegatten die Veranlagungsform den – von dem Senat nicht angesprochenen – Nachteil, dass er gegenüber dem Finanzamt für die Gesamtsteuerlast der Eheleute als Gesamtschuldner haftet, §§ 26b EStG, 44 Abs. 1 AO. Dieser Nachteil wird zwar durch die §§ 268 ff. AO über die Beschränkung der Vollstreckung in den Fällen der Zusammenveranlagung abgemildert. Er verschwindet damit aber nicht völlig. Die Aufteilung der Gesamtschuld bedarf nämlich eines Antrags, der zudem nur in den zeitlichen Schranken des § 269 Abs. 2 AO gestellt werden kann. Bei einer Abwägung der Vor- und Nachteile überwiegt gleichwohl der Vorteil der ehegattenübergreifenden Verlustnutzung. Der solvente Ehegatte, der eine solche Bindung auf unabsehbare Zeit scheut, ist nicht gezwungen, von seinem Partner die Zusammenveranlagung zu begehren. Er kann sich auch allein zur Einkommensteuer veranlagen lassen.

4. Keine Passivlegitimation des Insolvenzverwalters
Außerhalb eines Insolvenzverfahrens richtet sich das Zustimmungsverlangen des einen Ehegatten gegen den anderen Ehegatten. Wird jedoch das Insolvenzverfahren eröffnet, so ist zu entscheiden, ob der Zustimmungsanspruch weiter gegen den Ehegatten oder aber gegen den Insolvenzverwalter zu richten ist.

Insolvenzrecht: Der Senat problematisiert diese Frage nicht. Er entscheidet sie ebenso knapp wie eindeutig dahin, dass der Insolvenzverwalter passivlegitimiert ist. Das ist zwar richtig, aber nicht ganz so selbstverständlich, wie die knappe Diktion des Urteils nahe legt. Der Anspruch des Ehegatten aus § 1353 Abs. 1 Satz 2 BGB ist, wie der Senat selbst richtig darlegt, keine Insolvenzforderung. Es handelt sich um keinen Vermögensanspruch im Sinne des § 38 InsO, da das Veranlagungswahlrecht nach § 26 Abs. 2 EStG als solches kein Vermögensgegenstand ist. Daher kann auch der auf die Ausübung dieses Wahlrechts gerichtete Anspruch kein Vermögensanspruch sein. Zudem wird der Zustimmungsanspruch vielfach – so auch im vorliegenden Fall – erst nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstehen. Auch deshalb kann er keine Insolvenzforderung sein, § 38 InsO.

Steuerverfahrensrecht: Das Steuerverfahrensrecht liefert ebenfalls keine Begründung für die Zuständigkeit des Insolvenzverwalters. Dieser hat zwar nach § 34 Abs. 3 AO die steuerlichen Pflichten eines gesetzlichen Vertreters nach Abs. 1, soweit seine Verwaltung reicht. Es ist aber gerade die Frage, ob die Verwaltungsbefugnis des Insolvenzverwalters das Veranlagungswahlrecht erfasst. Den Ausschlag zu Gunsten der Zuständigkeit des Insolvenzverwalters gibt allerdings der Gegenanspruch auf Nachteilsausgleich. Der Anspruch schützt die Insolvenzmasse vor einer immerhin denkbaren künftigen Belastung durch den Verbrauch des Verlustvortrags. Er hat damit wirtschaftliches Gewicht und gehört somit zur Insolvenzmasse, § 35 Abs. 1 InsO. Nach § 80 Abs. 1 InsO unterliegt er daher der Verwaltung durch den Insolvenzverwalter. Damit dieser Gegenanspruch sinnvoll – also durch Einrede nach § 273 Abs. 1 BGB – geltend gemacht werden kann, muss das Zustimmungsbegehren während der Dauer des Insolvenzverfahrens gegen den Insolvenzverwalter gerichtet werden. Unter besonderen Umständen – der insolvente Ehegatte erwirtschaftet nach einer Freigabe gemäß § 35 InsO steuerbares Einkommen – kann auch eine „Doppelzustimmung“ durch den Schuldner und den Insolvenzverwalter erforderlich sein.

5. Folgerungen für die Praxis
Das hier besprochene Urteil hat für die steuerliche Verlustnutzung in der Ehe grundlegende Bedeutung. Es sollte sowohl von Eheleuten mit asymmetrischer Einkommensverteilung, von (allen) Steuerberatern und von (allen) Insolvenzverwaltern zur Kenntnis genommen werden:

(1) Eheleuten, die in intakter Ehe leben und bei denen ein Ehegatte positive Einkünfte erzielt, während der andere Ehegatte Verluste erwirtschaftet (hat), sollte das Urteil ins Bewusstsein rufen, dass gerade ihnen die Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer erhebliche Vorteile bietet und damit ein Gebot der wirtschaftlichen Vernunft ist. Dem wirtschaftlich starken Ehegatten zeigt das Urteil auf, dass er von seinem Ehegatten die Zusammenveranlagung verlangen kann, wenn er einen Nachteilsausgleich verspricht. Das gilt auch dann, wenn über das Vermögen des wirtschaftlich schwächeren Ehegatten das Insolvenzverfahren eröffnet worden ist. Wollen die Eheleute die Zusammenveranlagung, aber keine langfristige Bindung über einen Nachteilsausgleich, so können sie an dessen Stelle vereinbaren, dass der schwächere Ehegatte einen Teil der Steuerersparnis erhält. In der intakten Ehe beiderseits solventer Ehegatten dürfte dieser „Verkauf“ des Verlustvortrags die Lösung der Wahl sein.

(2) Der steuerliche Berater muss die Erkenntnisse des vorliegenden Urteils in sein Beratungsrepertoire aufnehmen. Insbesondere dann, wenn er den wirtschaftlich starken Ehegatten berät, muss er diesen auf die hier dargestellte Möglichkeit der Nutzung der Ehegattenverluste hinweisen. Der Berater muss nunmehr auch wissen, dass die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des wirtschaftlich schwächeren Ehegatten die Verlustnutzung durch Zusammenveranlagung nicht hindert. Zu seiner Pflicht zur umfassenden steuerlichen Beratung dürfte auch der Hinweis gehören, dass die Ehegatten nicht an die Nachteilsausgleichslösung des Senats gebunden sind, sondern eine davon abweichende Lösung vereinbaren können. Auch eine völlig gegenleistungslos erlangte Zustimmung hindert die Zusammenveranlagung und damit die Erlangung des Steuervorteils durch den wirtschaftlich dominierenden Ehegatten nicht.

(3) Schließlich müssen auch die Insolvenzverwalter das Senatsurteil zur Kenntnis nehmen. Sie müssen sich damit abfinden, dass sie nach dem Spruch des Senats einerseits in die Zusammenveranlagung einwilligen müssen, andererseits aber den Steuervorteil nicht zur Masse ziehen können. Wie die Eheleute untereinander ist jedoch auch der Insolvenzverwalter nicht an das Konzept des Nachteilsausgleichs gebunden. Das eröffnet einen begrenzten Spielraum für Verhandlungen mit dem die Zusammenveranlagung begehrenden Ehegatten über einen Freikauf von der Verpflichtung zum Nachteilsausgleich. Darüber hinaus muss der Insolvenzverwalter im eigenen Interesse zur Vermeidung seiner Haftung in den Fällen der Inanspruchnahme auf Zustimmung zur Zusammenveranlagung darauf achten, dass er den Gegenanspruch auf Nachteilsausgleich im Wege der Einrede nach § 273 Abs. 1 BGB rechtzeitig – also noch in einer Tatsacheninstanz – geltend macht. Aus dem gleichen Grund muss er in der Regel verlangen, dass der Ehegatte für den Anspruch auf Nachteilsausgleich Sicherheit in geeigneter Form und ausreichender Höhe leistet.

Dr. Erich Waclawik, Rechtsanwalt (BGH) und Steuerberater, Karlsruhe